Аудит

Требуемое количество свидетельств обратно пропорционально уровню РН. Чем меньше РН, тем больше требуется свидетельств. Если аудитор сокращает уровень ПАР, то он тем самым сокращает РН и увеличивает количество подлежащих сбору свидетельств.

3 способ - более общий. Использование модели аудиторского риска нацелено лишь на напоминание аудитору о взаимосвязи между различными рисками и о связи рисков со свидетельствами. Понимать эти взаимосвязи важно для сбора необходимого количества свидетельств.

Чтобы разобраться в этих связях, подробнее рассмотрим каждую из составляющих модели аудиторского риска.

Приемлемый аудиторский риск (ПАР) - субъективно установленный уровень риска, который готов взять на себя аудитор.

Если аудитор определяет для себя меньший уровень аудиторского риска, то значит, он стремится к большей уверенности в том, что финансовая отчетность не содержит существенных ошибок.

Величина ПАР может быть выражена соотношением 0 ? ПАР?1

Нулевой риск означает полную уверенность аудитора в отсутствии существенных ошибок, чего аудитор же может гарантировать. Большинство аудиторов считает, что величина ПАР не должна превышать 5%.

На основе обследования и оценки факторов влияния, аудитор сможет субъективно установить уровень риска, исходя из того, что финансовая отчетность и после окончания аудита может содержать существенные ошибки,

В процессе проверки аудитор получает дополнительную информацию о клиенте и может изменять свою оценку приемлемого уровня аудиторского риска. В тех случаях, когда аудитор полагает, что вероятность банкротства клиента велика, и что в связи с этим возрастает предпринимательский риск аудитора, необходимо снизить уровень ПАР.

Внутрихозяйственный риск (ВХР) - установленный аудитором уровень риска, отражающий подверженность финансовой отчетности существенным ошибкам. При установлении ВХР не принимается в расчет внутрихозяйственный контроль (ВК), поскольку он входит в модель аудиторского риска как самостоятельный элемент, называемый риском контроля.

Величина ВХР может быть выражена следующим соотношением: 0 < ВХР ?1.

ВХР обратно пропорционален риску необнаружения и прямо пропорционален количеству свидетельств. Например, если аудитор заключает, что по дебиторской задолженности ВХР высок, ибо многие заказчики клиента терпят банкротство в связи с неблагоприятными экономическими условиями, то РН должен быть низким, а планируемое количество свидетельств - большим (без учета ВК).

Уровень ВХР можно оценить лишь приблизительно. Для его оценки аудитор должен учесть характер бизнеса клиента, честность администрации, мотивы поведения клиента, результаты предыдущего аудита, профессионализм учетного персонала, сальдо счетов и величину сумм по статьям отчетности, количество и состав операций клиента и т.п. Аудитор определяет, какой именно из этих факторов важен для конкретного участка аудита.

Несмотря на то, что нет точных правил для определения уровня ВХР, аудиторы устанавливают уровень ВХР значительно выше 50%, а при ожидании существенных ошибок - даже 100%.

Риск контроля (РК) - оценка аудитором эффективности системы ВК клиента с точки зрения ее способности предотвращать или обнаруживать ошибки. Аудитор устанавливает эту оценку ниже максимального уровня (100%).

Допустим, аудитор считает, что система ВК абсолютно неэффективна для предотвращения или обнаружения ошибок. В этом случае он определяет риск контроля 100%. Чем эффективнее система внутреннего контроля, тем ниже степень РК.

Величину РК можно выразить соотношением 0 < РК ? 1.

РК обратно пропорционален РН, тогда как между РК и количеством подлежащих сбору свидетельств существует прямая зависимость.

Чтобы установить уровень РК ниже 100%, аудиторы должны ознакомиться с системой внутреннего контроля (СВК) клиента, и оценить, насколько хорошо она работает. Далее нужно протестировать на эффективность СВК контрольные моменты, находящиеся в структуре СВК.

Если аудитор решает установить РК 100% независимо от фактической эффективности СВК, то, используя модель аудиторского риска, он должен учитывать достаточно низкий уровень РН.

Риск необнаружения (РН) - риск, который аудитор готов взять на себя в той степени, в какой он рискует не обнаружить существенных ошибок в финансовой отчетности экономического субъекта при проведении аудиторской проверки.

Величина РН может быть выражена соотношением 0 ? РН ? 1.

РН определяет количество свидетельств, которые аудитор планирует собрать. При низком РН необходимо собрать больше свидетельств, при большем РН свидетельств требуется меньше.

Оценки ПАР, ВХР и РК в значительной мере субъективны и лишь приблизительно оценивают реальность.

Предположим, что аудитор оценивает РК и ВХР ниже, чем следовало. Тогда РН окажется выше надлежащего уровня, а планируемое количество свидетельств меньше.

Модель аудиторского риска - это модель планирования, поэтому возможности ее использования при оценке результатов аудита ограничены.

После определения всех рисков и установления плана аудита, компоненты плана по ВХР и РК не подлежат изменению на основании полученных аудиторских свидетельств. Если аудиторские свидетельства покажут, что ошибки, превышающие допустимую сумму, отсутствуют, то записанная для данного участка проверки сумма принимается. Если выявленные ошибки превысят допустимую сумму, - от модели отказываются, и необходимо выполнить достаточное количество процедур, чтобы с высокой степенью достоверности определить существующие ошибки.

2.8 Аудиторская выборка

Приступая к проверке, аудитор должен изучить организацию бухгалтерского учета и ВК предприятия. Результаты изучения должны быть документально оформлены.

От оценки аудитором состояния учета и ВК предприятия будут зависеть и все его последующие действия:

- если он уверен, что отчетность достоверна на основе правильных исходных данных, то он может вообще не прибегать к проверке;

- если при изучении отчетности экономического субъекта аудитор остался неудовлетворен правильностью оформления исходных данных, компетентностью бухгалтерского персонала, организацией ВК, он обязан провести самую тщательную проверку (возможно сплошную, несмотря на трудоемкость);

- наиболее распространенной является средняя степень уверенности аудитора в достоверности отчетности клиента. При этом она может быть вызвана тем, что по одним разделам учет хорошо организован, осуществляется квалифицированными специалистами, автоматизирован, налажен ВК, а по другим разделам учета складывается прямо противоположная картина.

Именно при средней степени уверенности применяются выборочные методы контроля. При этом проверке подвергается лишь определенная часть отчетности, отобранная по строгим правилам.

Выборочная аудиторская проверка имеет следующее преимущество перед сплошной аудиторской проверкой:

- оперативность - позволяет проводить экспертизу отчетности в сжатые сроки, не снижая при этом качества аудиторской проверки;

- повышение качества аудиторской деятельности - сокращая время аудиторской проверки, аудитор имеет возможность сосредоточиться на сборе более точных и надежных аудиторских данных, оперативно проверить качество работы привлеченных ассистентов, проводить их обучение во время аудиторской проверки;

- расширение программы аудиторской проверки - экономия рабочего времени на каждом участке дает возможность аудитору сосредоточиться на более важных или нетрадиционных сферах в бизнесе клиента;

- эффективность выборочного аудита - сокращение сроков аудиторской проверки, повышение ее качества - позволяет снижать стоимость и затраты времени на техническую сторону аудиторской проверки.

Аудиторский стандарт не преследует цель создать методические рекомендации для аудиторов. Его задачи - общее регулирование аудиторской выборки. Отсутствие нормативных документов, четкого алгоритма решений приводит на практике к тому, что аудиторы и пользователи бухгалтерско-финансовой отчетности используют выборочный метод для достижения нужных, заранее определенных результатов аудиторской проверки. И оценить достоверность таких данных невозможно.

Метод выборочной проверки основан на законах теории вероятностей, согласно которым можно получить довольно точные данные о целом по его относительно малой части.

Организация любого выборочного исследования включает в себя определение

- популяции выборки;

- единицы наблюдения;

- единицы отбора;

- методов отбора;

- объема выборки;

- проверку ее представительности (репрезентативности);

- порядка распространения выборочных данных на популяцию.

Популяция - набор определенных элементов. В аудите в качестве элементов могут выступать проводки, статьи, записи, из которых делается выборка и о которой эта выборка должна представлять информацию.

Для составления популяций вся документация клиента разбивается на однородные массивы данных по различным признакам - характеру документов, материально - ответственным лицам, временной последовательности и др. Например, если аудитор собирает информацию о дебиторской задолженности свыше определенной суммы, то исследуемой популяцией будет совокупность всех бухгалтерских документов, записей, затрагивающих расчеты с дебиторами, но не менее, чем на обусловленную сумму.

Единица отбора при таком типе выборок совпадает с единицей наблюдения - это документ, подготовленный на предприятии клиента или полученный от третьих лиц.

Единица наблюдения - при аудиторской проверке объективно обусловлена. Единицей наблюдения может быть какой-либо раздел или участок бухгалтерского учета, тип хозяйственных операций.

Единица отбора - в рамках одной и той же единицы наблюдения единицы отбора могут быть различными. Эффективность выборки повышается при определении в качестве единицы отбора элемента более детального уровня, но с условием, что этот элемент может быть проверен практически. Например, при аудите дебиторской задолженности в качестве единицы отбора могут выступать сумма расчетов с определенным покупателем; сумма счета-фактуры; отдельная позиция счета-фактуры.

Существуют три метода отбора элементов выборки:

1) Систематический метод отбора - подсчитывается интервал выборки; выбирается точка отсчета; выбираются все соответствующие элементы популяции.

Интервал выборки представляет собой частное от деления размера популяции на требуемый размер выборки. Например, популяция состоит из 250 элементов, требуемый размер выборки - 25. Тогда интервал выборки составит 10 (250 : 25). Произвольным началом выборки определен третий элемент популяции. Тогда в выборку попадают 3, 13, 23, 33, 43 и т.д.

2) Произвольный метод отбора - подразумевается, что каждый подлежащий выборке элемент популяции имеет одинаковую вероятность быть отобранным.

Для осуществления произвольного отбора применяются так называемые «датчики случайных чисел», представляющие собой специальные компьютерные программы, случайным образом формирующие номера элементов популяции.

3) Метод бессистемного отбора - производится без использования элементов, однако он ближе к произвольному методу выборки. Практически, это любой документ, который аудитор взял из папки. Применение этого метода широко распространено среди аудиторов, но субъективизм делает этот метод нестатическим.

2.9 Оценка системы внутреннего контроля

Описание системы внутреннего контроля на предприятии проводится для того, чтобы аудитор смог принять обоснованное решение о ее надежности, а следовательно, возможности опираться на нее при проведении проверки, Надежность системы контроля заключается в ее способности эффективно предупреждать и выявлять ошибки в учете как случайные, так и вытекающие из злонамеренных действий конкретных лиц.

При описании аудитором сферы деятельности предприятия его внимание сосредотачивается на отдельных участках контроля. Совершенно очевидно, что в различных отраслях контроль может усиливаться применительно к одним операциям и счетам и быть совсем неэффективным к другим. Например, контроль за товарными запасами в торговле, как правило, достаточно эффективен, в то время как контроль за материалами в промышленности нет; контроль за кассовыми операциями достаточно надежен в промышленности, и ненадежен в торговле, и т.п.

Обязанности руководства предприятия по созданию надежной системы учета и контроля в России носят законодательный характер и сводятся, в основном, к трем составляющим:

1) ведение учета в соответствии с действующим законодательством, включая проведение инвентаризаций;

2) создание системы материальной ответственности в соответствии с трудовым законодательством;

3) ведение делопроизводства, включая кадровый учет.

Поэтому аудитору, описывающему состояние внутреннего контроля, следует, прежде всего, указать в своем отчете, как руководство предприятия выполняет эти обязательные требования.

К методам контроля, применяемым высшим руководством, относят:

- создание службы внутреннего аудита;

- создание системы стратегического планирования, планов, прогнозов, смет, центров ответственности.

Вся система внутреннего контроля, включая финансовый контроль, служит следующих задач, стоящих перед исполнительным органом управления фирмы:

- обеспечивать последовательную и эффективную деятельность фирмы;

- придерживаться основной стратегии фирмы;

- обеспечивать сохранность активов;

- способствовать своевременному и полному отражению операций в учете.

2.10 Составление общего плана и программы аудита

Общий план - служит руководством в осуществлении программы аудита и составляется на основании результатов предварительного анализа, оценки надежности СВК и рисков аудита. В процессе аудиторской проверки при необходимости возможна корректировка отдельных положений общего плана. Вносимые в план изменения, а также причины их возникновения аудитором подробно документируются. В общем плане предусматриваются сроки проведения аудита, подготовка отчета (письменная информация руководству экономического субъекта) и аудиторского заключения. В процессе планирования аудитор должен учесть трудозатраты, уровень существенности, произведенные оценки рисков аудита. В случае решения провести выборочный аудит исполнитель формирует аудиторскую выборку.

В целом общий план аудиторской проверки должен предусмотреть:

- формирование аудиторской группы, ее численность и квалификацию специалистов, которые будут проводить аудиторскую проверку;

- распределение аудиторов в соответствии с их профессиональными качествами и должностными уровнями по конкретным участкам аудиторской проверки;

- бюджет рабочего времени для каждого этапа аудита;

- предполагаемые сроки работы группы;

- инструктирование всех членов группы об их обязанностях, ознакомление их с финансово-хозяйственной деятельностью экономического субъекта, а также с положением общего плана аудита;

- контроль руководителя за выполнением плана и качеством работы ассистентов аудитора, за ведением ими рабочей документации и надлежащим оформлением результатов аудита;

- разъяснение руководителем аудиторской группы методических вопросов, связанных с практической реализацией аудиторских процедур;

- документальное оформление особого мнения члена аудиторской группы (исполнителя) при возникновении разногласий в оценке того или иного факта между руководителем аудиторской группы и ее рядовым членом.

План должен быть подписан руководителем аудиторской организации и руководителем аудиторской группы, проводящей проверку экономического субъекта.

Программа аудита - является развитием общего плана аудита. Представляет собой детальный перечень аудиторских процедур, необходимых для практической реализации плана аудита. Программа служит подробной инструкцией ассистентам аудитора и является средством контроля за сроками и качеством выполнения работы для руководителей аудиторской организации и аудиторской группы.

Аудиторскую программу составляют в виде программы тестов средств контроля и аудиторских процедур по существу.

Программа тестов средств контроля представляет собой перечень совокупности действий, предназначенных для сбора информации о функционировании СВК и учета, что помогает выявить существенные недостатки средств контроля экономического субъекта.

Аудиторские процедуры включают в себя детальную проверку верности отражения в бухгалтерском учете оборотов и сальдо по счетам и представляют собой перечень действий аудитора для таких проверок. Для процедур по существу аудитор определяет, какие именно разделы бухгалтерского учета он будет проверять, и составляет программу аудита по каждому разделу учета.

Выводы аудитора по каждому разделу аудиторской программы, документально отраженные в рабочих документах, являются фактическим материалом для составления аудиторского отчета (письменная информация руководству экономического субъекта) и аудиторского заключения. Они служат основанием для формирования объективного мнения аудитора о бухгалтерской отчетности экономического субъекта.

Программа аудита должна быть подписана руководителем аудиторской организации и руководителем аудиторской группы, проводящей проверку экономического субъекта.

III Технология аудиторской проверки

3.1 Аудиторские доказательства

Для обоснованности своего мнения о достоверности бухгалтерской отчетности аудитор должен получить достаточные для этого аудиторские доказательства (определены стандартом «Аудиторские доказательства») на основе аудиторских процедур.

Аудиторские доказательства - информация, собранная и проанализированная аудитором в ходе проверки.

Аудиторские доказательства могут быть внутренними, внешними и смешанными.

Внутренние аудиторские доказательства - включают в себя информацию, полученную от экономического субъекта в письменном или устном виде.

Внешние аудиторские доказательства - включают информацию, полученную от третьей стороны в письменном виде.

Смешанные аудиторские доказательства - включают информацию, полученную от экономического субъекта в письменном или устном виде и подтвержденную третьей стороной в письменном виде.

Источниками получения аудиторских доказательств служат:

- первичные документы экономического субъекта и третьих лиц,

- регистры бухгалтерского учета экономического субъекта,

- результаты анализа финансово - хозяйственной деятельности экономического субъекта,

- устные высказывания сотрудников экономического субъекта и третьих лиц,

- сопоставление одних документов экономического субъекта с другими, а также сопоставление документов экономического субъекта с документами третьих лиц,

- результаты инвентаризации имущества экономического субъекта, бухгалтерская отчетность.

Для сбора доказательств аудитором могут быть применены различные процедуры.

Процедура - определенный метод сбора доказательств как неотъемлемая часть соответствующего технологического процесса.

Основные методы получения аудиторских доказательств следующие:

1. Наблюдение или участие в инвентаризации;

2. Наблюдение за выполнением хозяйственных или бухгалтерских операций;

3. Устный опрос;

4. Получение письменных подтверждений;

5. Проверка документов, полученных клиентом от третьих лиц;

6. Проверка документов, подготовленных на предприятии клиента;

7. Проверка арифметических расчетов;

8. Анализ;

9. Подготовка альтернативного баланса.

Инвентаризация - прием, позволяющий получить точную информацию об имуществе экономического субъекта и денежных обязательствах. При проведении инвентаризации в присутствии аудитора, они только наблюдают за ходом процесса, что помогает им правильно оценить надежность системы бухгалтерского учета и действенность СВК.

Наблюдение за выполнением хозяйственных или бухгалтерских операций -осуществление контроля за учетными работами в бухгалтерии. При кажущейся несложности получения аудиторских доказательств данным методом, ее поручают наиболее опытным аудиторам, т.к. процесс оформления каждой операции совсем не прост. Например, процедура выдачи денег из кассы под отчет должна включать следующие этапы:

- составление заявления на выдачу денег с указанием производственной необходимости приобретения того, на что запрашиваются деньги;

- согласование и подписание заявления у руководителя предприятия;

- оформление расходного кассового ордера бухгалтером на выдачу денег из кассы;

- передача бухгалтером (а не подотчетным лицом) расходного кассового ордера в кассу;

- проверка всех необходимых реквизитов расходного кассового ордера кассиром;

- выдача денег из кассы.

Устный опрос - может проводиться на всех этапах аудиторской проверки. Опрос руководства и сотрудников экономического субъекта оформляется протоколом или конспектом с указанием аудитора, проводившего опрос и данных опрашиваемого сотрудника. Письменная информация по опросам сотрудников приобщается к рабочей документации аудиторской организации.

Получение письменных подтверждений - подтверждение в письменной форме от независимой третьей стороны информации о реальности остатков на счетах учета денежных средств, расчетов, дебиторской и кредиторской задолженности и т.п.

Проверка документов, полученных клиентом от третьих лиц - правильность составления и оформления этих документов, а также своевременность, точность и полнота их отражения в бухгалтерском отчете клиента.

Проверка документов, подготовленных на предприятии клиента - внутренние документы. Их достоверность зависит от качества СВК предприятия. Состав таких документов очень обширен (первичные документы по различным разделам учета; журналы, книги, карточки, ведомости и прочие регистры аналитического и синтетического учета; Главная книга, бухгалтерская и иная финансовая отчетность; Расчеты и декларации по налогам и сборам в бюджет и внебюджетные фонды и пр.).

Проверка арифметических расчетов - проверка выборочная в соответствии с требованиями стандарта «Аудиторская выборка». Размер и шаг выборки устанавливается аудитором самостоятельно и зависит от качества СВК предприятия.

Страницы: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11