Уклонение от уплаты налогов, сборов и других обязательных платежей (ст.212 УК Украины)

Преступная деятельность может носить самый разнообразный характер:

неотражение или частичное отражение в учетных данных сведений о

поступивших (реализованных) товарах и полученной выручке; выполнение

ннеправильных переводов в бухгалтерском учете; завышение затратной части

или необоснованное отнесение на затраты выполненных отдельных

хозяйственных операций; предоставление ложной информации о льготах по

налогообложению; необоснованное выставление или уменьшение к уплате НДС

по введенным в эксплуатацию Основным фондам в части произведенной и

реализованной продукции, имеющей льготы по обложению данным налогом;

ведение финансово-хозяйственной деятельности и предоставление отчетных

документов без ее отображения и т.п.

Как правило, законодатель при конструировании составов преступлений

особое внимание уделяет подробному и конкретному изложению объективной

стороны преступления в диспозиции статьи и, в частности деянию как

важнейшему признаку ее характеризующему. Указанное позволяет с точностью

определить действия, подпадающие под признаки конкретного преступления,

а также разграничить отдельные из них. Деяние как один из элементов

объективной стороны рассматриваемого преступления определено как

уклонение от уплаты налогов, сборов и других платежей в бюджет или

государственные целевые фонды.

Преступные последствия в виде причинения государственным интересам

материального ущерба предусмотрены в качестве обязательного признака,

характеризующего объективную сторону уклонений от уплаты налогов.

Непосредственное проявление причинения вреда характеризуется тем, что

преступные деяния правонарушителя привели к непоступлению в бюджет или

государственные целевые фонды средств в значительных размерах.

Под значительным размером денег следует понимать суммы налогов,

сборов, других обязательных платежей, которые в тысячу и больше раз

превышают установленны законодательсвом необлагаемый минимум доходов

граждан, под большим размером – суми, которые в три тысячи или больше

раз превышают установленный законодательством необлагаемый минимум

доходов граждан, а под особо большим размером – суммы, которые в пять

тысяч и более раз превышают тот же минимум (примечание к ст. 212 УК).

Необходимым признаком преступлений с материальным составом

выступает наличие причинной связи между деянием правонарушителя и

наступившими последствиями. Относительно рассматриваемого преступления

указанное означает, что непоступление в бюджет или государственные

целевые фонды налогов и других платежей явилось результатом умышленных

преступных действий, причинение вреда государственным интересам в виде

непоступления или недоплаты налогов и других неналоговых платежей может

быть результатом ошибочных действий в отражении выполненных финансово-

хозяйственных операций, выполнения Соответствующих бухгалтерских

проводок, в исчислении налогов и т.п. В отличие от других преступлений

(преступления против движения и эксплуатации транспорта, преступления

против жизни и здоровья особы) установление причинной связи по делам об

уклонении от уплаты налогов в практической деятельности не вызывает

особых затруднений.

§ 2.2.1. Способы уклонений от уплаты налогов

Способы уклонения от уплаты обязательных платежей могут быть

различными и зависеть от вида как неуплаченного налога, сбора, другого

обязательного платежа, так и от самого плательщика.

Под способом совершения преступлений в юридической литературе

подразумевается предусмотренный нормами уголовного законодательства

комплекс приемов и деяний преступников, направленных на подготовку,

совершение и маскировку преступления. Причем комплекс приемов и деяний

виновного зависит от конкретных условий и обстоятельств, в которых

совершается преступный замысел, а также от личности преступника. Есть

тесная диалектическая взаимосвязь между выбранным способом совершения

преступления, причинами и условиями, которые способствуют их совершению,

и индивидуальными особенностями преступника, в частности между глубиной

и стабильностью (стойкостью) соответствующих ценностных ориентации и

морально-психологических особенностей.

Все способы уклонения от уплаты обязательных платежей можно

объединить в шесть основных групп:

1) непредоставление документов, связанных с исчислением и уплатой

обязательных платежей в бюджеты или государственные целевые фонды

(налоговых деклараций, расчетов, бухгалтерских отчетов и балансов и т.

п.) ;

2) занижение Сумм налогов, сборов, других обязательных платежей;

3) сокрытие объектов налогообложения;

4) занижение объектов налогообложения;

5) неудержание или неперечисление в бюджет сумм подоходного налога с

граждан, которым выплачивались доходы;

6) сокрытие (несообщение) утраты оснований для льгот по налогам.

Основными способами уклонения от уплаты налогов являются:

1) неподача налоговых деклараций и расчетов;

2) сокрытие объектов налогообложения;

3) занижение объектов налогообложения.

Непредоставление документов, связанных с исчислением и уплатой

обязательных платежей, выражается в непредоставлении в государственную

налоговую администрацию в установленный срок деклараций о прибыли

субъектов предпринимательской деятельности или физических лиц,

деклараций об уплате других налогов с целью уклонения от уплаты налогов,

сборов, других обязательных платежей. Непредоставление налоговой

декларации является одновременно и сокрытием объекта налогообложения.

Неподача декларации о доходах или прибыли содержит в себе

умышленное уклонение от уплаты налогов, то есть предприятие работает,

получает прибыль, однако декларацию не подает и налоги не платит.

Сокрытие или занижение объектов налогообложения характеризуется

более широко. Сокрытие объектов налоообложения состоит в том, что

декларация о доходах подается, но в ней не указывается сумма полученной

прибыли, то есть полученная прибыль скрывается. Создается ситуация,

когда прибыль фактически получена, но она не декларируется и никакой

налог на нее не начисляется и не уплачивается. Причем значения не имеет,

как именно была скрыта прибыль - продан товар за наличные, а оформлено

сделку как дарение, умышленно не отображена прибыль в надежде на то, что

это останется незамеченным, и т.п.

Одним словом сокрытие объектов налогообложения - это неотражение в

соответствующих отчетных документах, представляемых в налоговые органы,

любых объектов налогообложения. Например, субъект предпринимательской

деятельности скрывает факт наличия у него транспортных средств или иных

самоходных машин и механизмов, и тем самым уклоняется от уплаты налога с

владельцев транспортных средств и других самоходных машин и механизмов,

ставки которого в настоящее время определены непосредственно в самом

Законе Украины «0 налоге с владельцев транспортных средств и иных

самоходных машин и механизмов» № 2181-III от 21.12.2000 г.

Занижение объектов налогообложения - это декларирование суммы

прибыли меньше, чем получено в действительности. Сокрытие объектов

налогообложения может связываться с должностным подлогом в том случае,

когда должностное лицо вносит заведомо неверные данные в официальные

документы государственного учета и подает их в государственные

налоговые администрации.

Сложность систематизации преступлений, связанных с уклонением от

уплаты налогов состоит в их динамичности и немедленному приспособлению

лиц, их осуществляющих, к условиям, в которых они действуют. Но наличие

у них общих признаков и особенностей дает возможность объединить эти

способы в определенные группы:

- по видам их совершения (неподача, несвоевременная подача

налоговых деклараций и расчетов, сокрытие объектов налогообложения и

занижение размера прибыли);

- по условиям функционирования предприятий (наличие льгот,

освобождения от уплаты налогов на определенное время, частичное

освобождение от налогообложения);

- по особенностям проведения отдельных хозяйственных операций

(безналичные расчеты, наличные, возврат долга, взаимозачет при

расчетах);

- по характеру взаимоотношений между субъектами хозяйствования

(заключение соглашений о сдаче объектов налогообложения в аренду,

выполнение бартерных операций);

- по направлениям деятельности субъектов (страхование, торговая

деятельность, предоставление услуг, выполнение работ и т.п.).

Некоторые способы совершения преступлений по своим признакам можно

отнести к той или иной из названных групп, поэтому такая классификация

является условной. Для более широкого понимания механизма

совершения преступлений в сфере нналогообложения, своевременного их

выявления и разработки соответствующих профилактических средств

целесообразно более детально рассмотреть некоторые из них.

1. Уклонение от уплаты налогов при заполнении и подаче декларации о

доходах, отчетности и бухгалтерских расчетов к ним.

В соответствии с действующим законодательством в Украине одной из

обязанностей плательщиков налогов является ведение бухгалтерского учета

и отчетности о финансово-хозяйственной деятельности, своевременная

подача в органы государственной налоговой администрации декларации о

доходах и других документов и ведомостей, связанных с исчислением и

уплатой налогов, сборов и других обязательных платежей.

На практике известны случаи, когда отдельные руководители и другие

должностные лица субъекта предпринимательской деятельности, не

задумываясь над последствиями своих действий, допускают нарушения

налогового законодательства различными путями. Поэтому на работу

налоговых органов возложена задача выявления таких налоговых

правонарушений.

а) уклонение от уплаты налога путем неподачи или несвоевременной

подачи налоговым администрациям декларации о прибыли предприятия и

расчета налога на нее.

Выявление таких правонарушений связано с изучением документов,

подтверждающих регистрацию субъекта предпринимательской деятельности

(решение исполкома, устав, лицензии), что дает возможность установить

юридический адрес предприятия, уставные данные на должностных лиц, виды

деятельности, номер расчетного счета, льготы, которые

предоставлены предприятию в соответствии с действующим

законодательством и др.

Финансовая отчетность - один из важнейших элементов бухгалтерского

учета, который методом целостного, беспрерывного и документального

оформления хозяйственных операций обеспечивает систематизирование

информации о деятельности предприятия, его структурных подразделений и

взаимоотношений с предприятиями, организациями, финансово-кредитными

учреждениями и государственными органами. Объем годового (финансового)

бухгалтерского учета для всех хозяйствующих субъектов включает три

типовые формы:

- баланс предприятия - форма № 1;

- отчет о финансовых результатах и их использовании - форма №2;

- отчет о финансово-имущественном состоянии предприятия - форма № 3 и

пояснительную записку.

Требовать и подавать финансовый (бухгалтерский) отчет в

неустановленной законодательством форме запрещается. Квартальную и

годовую финансовую отчетность субъекты хозяйствования подают:

- собственникам (участникам, учредителям, органам, в сфере

управления которых находятся предприятия);

- государственной налоговой администрации;

- органу государственной статистики.

Кроме того, финансовая отчетность может подаваться другим органам

государственного управления, банкам, заинтересованным организациям на

основе соглашений с хозяйствующими субъектами. Учитывая установленный

порядок подачи отчетности предприятием, работники контролирующих органов

при изучении его финансово-хозяйственной деятельности и достоверности

данных, представленных в декларации о прибыли для ее налогообложения

могут проанализировать и сопоставить данные финансовой отчетности,

представленные в вышеуказанные государственные органы, и при выявлении

расхождений в расчетах провести более подробную аудиторскую проверку.

б) Уклонение от уплаты налогов на прибыль путем сокрытия объектов

налогообложения и подаче декларации об отсутствии налогооблагаемой

прибыли.

Выявление такого рода правонарушений состоит в том, что

руководители или должностные лица предприятий, на которых возложены

обязанности по проведению бухгалтерского учета, подачи налоговых

деклараций о доходах, преследуя корыстные цели, вносят в официальные

документы заведомо неправдивые данные об отсутствии доходов, убыточной

деятельности или занижают их размеры, что в зависимости от размера

ущерба, нанесенного государству, предусматривает степень ответственности

- административную или уголовную.

Значительную помощь в выявлении правонарушений, связанных с

сокрытием прибыли от налогообложения, дает информация, которую можно

получить при изучении бухгалтерских документов, особенно тех, которые

взаимосвязаны между собой и содержат необходимые данные о той или иной

хозяйственной операции, проведенной предприятием.

в) Сокрытие объектов налогообложения путем неотображения в

бухгалтерском учете объема реализации продукции за наличный расчет.

При выявлении таких налоговых правонарушений следует обратить

внимание на то, что должностные лица субъектов предпринимательской

деятельности для реализации своего намерения уклониться от уплаты налога

прежде создают определенные условия для его осуществления. При

заключении договоров между сторонами заинтересованные лица могут в

условиях выполнения определенных обязательств не указывать конкретную

дату (срок) выполнения работ, оказания услуг. Это дает возможность

проводить расчеты между партнерами наличными, не отображая определенное

время в бухгалтерском учете и до конца определенного периода свободно

пользоваться таким неконтролируемым доходом.

В другом случае расчеты наличными могут проводиться при

осуществлении разовых операций по реализации партии товаров, оказанию

определенной услуги, выполнению работ, когда соглашение не оформляется

письменно, а результаты вовсе не отображаются в бухгалтерском учете.

Для выявления данных нарушений необходимо изучить учетные документы

и соглашения, которые заключило это предприятие с партнерами.

Большое значение имеет информация, которую содержат в себе

документы первичного учета и те, что сопровождают определенные виды

товаров (продукции): товарно-транспортные накладные, приходно-расходные

накладные и другие. Из них можно узнать об источниках поступления

продукции, производителях и поставщиках, количестве товаров; стоимостную

оценку продукции и виды расчетов за нее; с какой целью эти товары были

приобретены или отпущены; кто непосредственно занимался проведением тех

или иных финансово-хозяйственных операций.

Значительную помощь в выявлении правонарушений, связанных с

сокрытием объектов от налогообложения таким образом, имеет информация,

полученная из документов, оформляемых при проведении кассовых операций и

операций по расчетному счету предприятия.

г) Сокрытие объектов налогообложения путем подачи в ГНА писем с

просьбой об освобождении от уплаты налогов в связи с тем, что

предприятие временно не осуществляет хозяйственную деятельность.

Подачу в ГНА такого рода письма можно расценивать как признак

совершения налогового преступления. При этом коммерческое предприятие

фактически функционирует и занимается предпринимательской деятельностью,

но в своих письмах в ГНА за отчетный период оно уведомляет, что не ведет

хозяйственной деятельности и не имеет денежных поступлений на расчетный

счет. Такая информация выглядит правдивой, поскольку в уставе

предприятия указываются виды деятельности, которыми действительно в

данное время оно не занимается. Но в уставе предприятия, как правило,

кроме особых видов деятельности, указываются другие виды деятельности.

Это дает возможность предприятию проводить другие, приносящие доход

операции.

д) Занижение объекта налогообложения путем умышленного отображения

хозяйственных операций и расчетов позднее отчетного периода.

В этом случае следует обратить внимание на то, что суммы

доходов, полученные таким образом, укрываются от налогообложения с целью

их дальнейшего использования на протяжении определенного времени для

получения дополнительного неконтролируемого дохода.

2. Уклонение от уплаты налогов при пользовании льготами. Среди

правонарушений этой группы наибольший интерес вызывают уклонения от

уплаты налогов путем завышения процента определенной категории

работающих на предприятии, которым дается право на льготы при

налогообложении, фальсификации в декларации данных о расходовании

средств вроде бы на ведение предприятием собственного строительства или

благотворительной деятельности. Некоторые из льгот, применявшиеся для

сокрытия прибыли таким образом, отменены.

А) Уклонение от уплаты налогов путем завышения доли определенной

категории работающих на предприятии.

Совершение данного правонарушения состоит в том, что руководители

или должностные лица субъекта предпринимательской деятельности с целью

сокрытия доходов от налогообложения могут умышленно завышать численность

определенных категорий работающих (инвалидов).

Б) Уклонение от уплаты налогов путем занижения суммы прибыли под видом

отчислений в благотворительные фонды.

Вступая в сговор с работниками благотворительных фондов

непосредственно или через посредников, руководители коммерческих

структур могут под видом отчислений на благотворительные мероприятия

укрывать часть прибыли. Кроме того, они совершают фальсификацию

документов о такой деятельности, внося умышленно в официальные

документы неправдивые данные.

3. Уклонение от уплаты налогов на прибыль.

А) Одним из наиболее распространенных способов совершения данного

преступления является сокрытие размера фактической прибыли (дохода) от

налогообложения путем умышленного неправильного отнесения затрат на

себестоимость продукции, подлежащей реализации.

При выявлении и документировании таких преступлений необходимо

иметь в виду, что себестоимость продукции (работ, услуг) предприятия

складывается из затрат, связанных с использованием в процессе

производства природных ресурсов, сырья и материалов, топлива и других

видов энергии, основных фондов, нематериальных активов, трудовых

ресурсов. Необходимо учитывать, что конечный финансовый результат

(прибыль или убыток) складывается из финансового результата от валовых

доходов предприятия по хозяйственным операциям, уменьшенных на сумму

валовых расходов по этим операциям. (27, с.401(

Б) Уклонение от уплаты налогов путем сокрытия прибыли, полученной от

реализации товаров, поступающих от зарубежных партнеров.

Получая товары от зарубежных партнеров, субъекты

предпринимательской деятельности стараются как можно больше занизить их

стоимость при уплате таможенной пошлины и ввозе на территорию Украины.

Из таможенной декларации можно установить все необходимые данные о

зарубежном поставщике, виде товаров, их отпускной стоимости, сумме

пошлины, данные на получателя продукции, о транспортных средствах,

которыми осуществлялась перевозка товаров, расчетные счета партнеров и

т.п. Установив эти данные, можно сравнивать их с реквизитами приходных

документов предприятия-получателя. Таким образом проверяется

соответствие цены оприходования фактическим затратам.

Необходимо иметь в виду, что в случае завышения размера понесенных

затрат разница присваивается заинтересованным лицам. В таком случае

необходимо сопоставить данные декларации на прибыль предприятия и

расчеты к ней, которые предоставлены в органы ГНА с данными

бухгалтерского отчета по данной группе товаров. Также необходимо

сравнить записи в первичных учетных бухгалтерских документах о

стоимостной оценке товаров и цене реализации (приходные и расходные

накладные, акты переоценок, расчеты, приходные кассовые ордера о

поступлении сумм выручки за реализованные товары в кассу предприятия и

т.п.).

В) Занижение размера прибыли в декларации и завышение цен при

реализации товара.

С целью уклонения от уплаты налогов на прибыль отдельные

должностные лица при реализации товара завышают его цену, а в декларации

отображают меньшую, разницу же при этом присваивают.

Сбор доказательств, необходимых для нахождения таких нарушений,

состоит в анализе документов, которые содержат данные об осуществлении

тех или иных расчетных операций. К таким документам относятся:

- приходно-расходные документы на продукцию (акты приемки,

Страницы: 1, 2, 3, 4