Учет расчетов с бюджетом

Подобное нарушение налогоплательщика влечет следующие последствия, влияющие на дальнейший ход налогообложения:

Фактически внесенная в бюджет сумма налога оказывается меньше суммы, которая должна была бы быть исчислена и отражена в бухгалтерских, учетных и налоговых расчетных документах.

У предприятия оказывается искаженной себестоимость продукции (работ, услуг), вследствие чего в бюджет поступает сумма налога на прибыль в большем, чем имеет место в действительности, размере.

Относительно первого последствия нужно сказать, что единственная санкция, которая может быть применена к предприятию за допущенное нарушение, состоит во взыскании с него пени в размере 0,3% неуплаченной суммы налога за каждый день просрочки, согласно подп. "в" п. 1 ст. 13 Закона РФ "Об основах налоговой системы в Российской Федерации".

Бухгалтерский учет налогоплательщика в этом случае будет строиться следующим образом:

1) Д-т счета 19 - К-т счета 60 (76) - выделен НДС по приобретенным товарам;

2) Д-т счета 68 - К-т счета 19 - НДС представлен к возмещению;

Исправительные проводки:

3) Д-т счета 81 - К-т счета 68 - начислены финансовые санкции (пени);

4) Д-т счета 68 - К-т счета 19 - красным сторно проводки 2;

5) Д-т счета 44 - К-т счета 19 - НДС отнесен на издержки производства.

Тем налогоплательщикам, которые допустили аналогичные нарушения, но самостоятельно выявили их, с целью избежания применения финансовых санкций как в виде штрафов, так и в виде пеней, необходимо предпринять следующие меры:

- внести исправления в бухгалтерский учет и отчетность, сделав соответствующие исправительные проводки:

1) Д-т счета 19 - К-т счета 60 (76) - выделен НДС по приобретенным товарам;

2) Д-т счета 68 - К-т счета 19 - НДС представлен к возмещению;

3) Д-т счета 19 - К-т счета 68 - обратная запись проводки 2;

4) Д-т счета 44 - К-т счета 19 - НДС отнесен на издержки производства;

- составить и представить в налоговые органы исправительные налоговые расчеты (п. 63 Инструкции N 39). При этом в них указывается только сумма выявленной разницы по сравнению с ранее представленными расчетами;

- перечислить причитающиеся суммы налогов в бюджет.

16. Часто на предприятиях возникает ситуация, когда предприятия оказав услуги сторонней организации, получает в оплату товар, который идет на выплату заработной платы. Ниже показывается как же при этом учитывается НДС.

Необходимыми условиями принятия НДС в зачет являются:

1) приобретение и оприходование материальных ресурсов (выполненных работ, оказанных услуг);

2) оплата поставщикам за материальные ресурсы (работы, услуги);

3) оформление первичных и расчетных документов надлежащим образом;

4) наличие правильно оформленного счета-фактуры типовой формы, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 29.07.96 N 914 (начиная с 1 января 1997 г.)

При этом следует учитывать, что данные условия, на основании которых НДС взят к зачету, будут приняты в том случае, если стоимость приобретенных материальных ресурсов ( работ, услуг) будет в дальнейшем списана на издержки производства и обращения. В противном случае, т. е. в том случае когда эти материальные ресурсы (работы, услуги) использованы на непроизводственные нужды, имеющие специальные источники финансирования, предприятие на основании п. 50 Инструкции N 39 должно сделать восстановительную бухгалтерскую проводку: Д-т счета 81 (88, 96) - К-т счета 68.

Исходя из вышеизложенных условий, применительно к рассматриваемой ситуации следует сказать следующее.

Так как предприятием был получен и оприходован товар в оплату за реализованную услугу, то были выполнены 1-е и 2-е условия, на основании которых предприятие имело право принять НДС в зачет.

В дальнейшем, поскольку товар был направлен на выплату заработной платы работникам, т. е. произошла его фактическая реализация и он не был использован на непроизводственные нужды, можно сказать, что было выполнено и третье из указанных условий. Таким образом, у предприятия имелись все основания для принятия НДС в зачет.

В бухгалтерском учете эта операция будет отражена следующим образом:

1) Д-т счета 60 - К-т счета 46 - оказана услуга сторонней организации;

2) Д-т счета 46 - К-т счета 68 - начислен НДС на оказанную услугу, подлежащий уплате в бюджет.

При учетной политике предприятия по оплате для целей налогообложения вместо 2-й проводки делается 3-я проводка:

3) Д-т счета 46 - К-т счета 76 - отражена сумма неоплаченного НДС (при учетной политике для целей налогообложения по оплате - п. 1 письма Минфина РФ N 96);

4) Д-т счета 41 - К-т счета 60 оплата за оказанные услуги;

5) Д-т счета 19 - К-т счета 60 - НДС за оказанные услуги;

6) Д-т счета 76 - К-т счета 68 - отражена сумма НДС по оплаченным услугам (при учетной политике для целей налогообложения по оплате);

7) Д-т счета 68 - К-т счета 19 - НДС списан в зачет;

8) Д-т счета 20 - К-т счета 70 - начислена заработная плата;

9) Д-т счета 70 - К-т счета 46 - выдана натуральная оплата труда;

10) Д-т счета 70 - К-т счета 68 - начислен подоходный налог (исходя из рыночных цен - п. 6 инструкции Госналогслужбы РФ от 29.06.95 N 35 "По применению Закона РФ "О подоходном налоге с физических лиц"";

11) Д-т счета 46 - К-т счета 68 - начислен НДС (при реализации по цене не выше фактической себестоимости для целей налогообложения принимается рыночная цена на аналогичную продукцию - п. 9 Инструкции Госналогслужбы РФ от 11.10.95 N 39);

12) Д-т счета 46 - К-т счета 41 - списана себестоимость реализованного товара.

1.1.2. Особенности организации аналитического учета НДС

Составляя рабочий план счетов, приказ об учетной политике, положение о документо-обороте в организации, необходимо помнить, что информация должна быть достоверной, ее полу-чение должно занимать минимум времени, а бухгалтерский учет надо вести так, чтобы при незначительных трудовых затратах можно было бы трансформировать его данные в информацию для управленческого учета и налоговых расчетов.

Рассмотрим один из возможных вариантов организации учета расчетов с бюджетом по НДС.

Допустим, что НДС, подлежащий уплате в бюджет, формируется на субсчете 68-5 "Расчеты с бюджетом по НДС". Попробуем определить, учет каких аналитических данных нужно вести на этом субсчете.

Для сверки расчетов с бюджетом, анализа уплаченных налогов, штрафных санкций по на-логам, пени надо знать не только общую сумму задолженности бюджету, но и ее расшифровку по налогу (подсубсчет 001), штрафам (002) и пени (003). Аналитический учет в таком разрезе можно вести с помощью современных систем автоматизации бухгалтерского учета.

Для аналитического учета некоторых данных нет необходимости вводить отдельные субсчета или подсубсчета к счету 68. Их можно получить, зная обороты в корреспонденции с определенны-ми счетами. Например, нас интересует не просто сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, а сколько составляет сумма НДС со ставкой 10 % и со ставкой 20 %. Так как учет реализации товаров с различными ставками НДС необходимо вести раздельно, можно открыть субсчета к счету 46 “Реализация продукции (работ, услуг)" с различ-ными ставками НДС. Оборот по дебету счета 46 "Реализация продукции (работ, услуг)", субсчет "Со ставкой НДС 10 %" и кредиту счета 68, субсчет 5, подсубсчет 001 показывает реализацию со ставкой НДС 10 %. Оборот по дебету счета 46, субсчет "Со ставкой 20 %" и кредиту счета 68, субсчет 5, подсубсчет 001 определяет сумму реализации со ставкой НДС 20 %.

Налогооблагаемой базой для НДС является стоимость реализуемых товаров (работ, услуг), отражаемая по кредиту счетов 46, 47, 48. Поэтому проанализируем, как можно организовать аналитический учет на сче-те 46, чтобы по его дебетовым оборотам и кредитовым оборотам по счету 68 получать не-обходимую информацию.

Счет 46 предназначен для обобщения инфор-мации о реализации готовой продукции, товаров, выполненных работ и оказанных услуг, а также для определения финансовых результатов от их реализации как на экспорт, так и внутри страны (первый уровень аналитических данных). Второй уровень -- это реализация внутри страны в разрезе ставок НДС (16,67, 9,09, 20, 10 %). Учет можно вести по видам продукции (третий уро-вень аналитических данных), договорам поставок (четвертый уровень), местам реализации (пятый уровень) и т. п. Некоторые экономисты считают, что на каждый уровень аналитических данных можно завести свой субсчет к счету 46 и получать необходимую информацию. По мнению других, пользоваться субсчетом с номером в пять и более знаков неудобно, кроме того, иногда надо получить информацию, вытекающую из другой. Например, для управленческого учета, в первую очередь, важно знать, как проходит реализация в каждом подразделении, чтобы проанализировать, какое подразделение (отдел) организовало сбыт продукции лучше, и только потом управленческий учет будет интересовать, сколько продукции подразделение реализовало со ставкой НДС 10 и 20 %. Для учета налогов прежде всего важно знать, сколько продукции реализовано со ставкой НДС 10 % и сколько со ставкой 20 %, а только потом -- какое подраз-деление и сколько реализовало продукции. Да, и не все системы автоматизированного бухгал-терского учета позволяют иметь код субсчета более трех (двух) знаков. Поэтому, продумывая план счетов предприятия, надо четко представ-лять, какая информация будет аккумулироваться на субсчетах какого-либо счета, а какая будет собираться как аналитические данные опреде-ленного субсчета, сколько знаков будет исполь-зовано для кодирования номера субсчета. Напри-мер, субсчет будет иметь код из трех цифр, первая из которых будет обозначать, что про-дукция реализована на экспорт (1), внутри страны (2) или в пределах СНГ (3). Вторая цифра субсчета покажет, с какой процентной ставкой НДС реализована та или иная продукция. Третья цифра может означать место реализации, а аналитические данные на таком субсчете можно группировать в разрезе видов продукции, дого-воров поставок, паспортов сделок и т. п.

Если первая цифра показывает, что реализация совершена внутри страны, то по второй цифре субсчета можно определили с какой ставкой НДС. Зная сумму реализации (кредитовый оборот данного субсчета) и ставку налога, мож-но проверить правильность определения оборота по НДС.

Для уменьшения штрафных санкций необхо-димо также организовать учет и контроль за начислением НДС по материальным ресурсам, списанным на непроизводственные нужды и реа-лизованным на сторону; при безвозмездной пере-даче имущества другим предприятиям; на средства, полученные от других организаций и предприятий (за исключением средств, зачисляемых в уставные капиталы организаций (предприятий) их учреди-телями в порядке, установленном законодательст-вом Российской федерации; средств на целевое бюджетное финансирование, а также на осущест-вление совместной деятельности); доходу, полу-ченные от передачи во временное пользование финансовых ресурсов (финансовой помощи) при отсутствии лицензий на осуществление банков-ской деятельности, а также средства от взимания штрафов, пени, выплаты неустоек, полученные за нарушение обязательств, предусмотренных дого-ворами поставки товаров (выполнения работ, ока-зания услуг); начислением НДС при реализации продукции (работ, услуг) по ценам не выше фактической себестоимости, так как для целей налогообложения принимается рыночная цена на аналогичную продукцию (работы, услуги), сложив-шаяся на момент реализации, но не ниже факти-ческой себестоимости; по авансам и предоплатам полученным; НДС исчисленного с авансов и предоплат в предыдущем периоде, засчитываемых при реализации.

Учет НДС, подлежащего возмещению из бюджета

Рассмотрим, какие аналитические данные нужно получать на дебете счета 68 "Расчеты с бюджетом", субсчет 5 "По НДС". Все проводки по дебету этого субсчета можно разделить на два типа.

Первый -- это оплата налога, пени и штрафов непосредственно с расчетного счета предприятия или за счет переплаты по другим налогам. Эти проводки не вызывают трудностей у бухгалтеров, поскольку перечисления делают-ся в разрезе трех подсубсчетов: налог (001), штраф (002), пеня (003), таких же, как и в кредитовом обороте. Поэтому аналитический учет можно вести в разрезе этих подсубсчетов. Правда, необходимы дополнительные аналитиче-ские данные для дебетового оборота, в частности за какой период перечисляется налог: авансовый платеж за текущий квартал или оплата налога по расчету за предыдущий квартал. Эта инфор-мация приводится в платежном поручении. Прав-да, эти данные касаются только дебетового оборота по счету 68 "Расчеты с бюджетом", субсчет 5 "По НДС". Поэтому нецелесообразно вводить отдельный подсубсчет для учета таких данных, а можно обойтись их аналитическим учетом, причем они могут быть закодированы или описаны текстом.

Второй тип -- это проводки по учету НДС, предъявляемого бюджету к зачету, т. е. учиты-вающие суммы НДС, уплаченные предприятием его поставщикам и подрядчикам, возмещаемые бюджетом. Чаще всего при таких проводках используются данные кредита счета 68 "Расчеты с бюджетом", субсчет 5 "По НДС", подсуб-счет 001 "Налог" и дебета счета 19. Также необ-ходимо иметь аналитические данные для запол-нения "Расчета (налоговой декларации) по налогу на добавленную стоимость". Так, для заполнения п. 1а расчета нужно знать сумму НДС по оприходованным оплаченным ценностям, в том числе по: материальным ресурсам, малоценным и быстроизнашивающимся предметам, работам, услугам производственного характера, нематери-альным активам, основным средствам, а также сумму НДС, уплаченного таможенным органам предприятиями и организациями, формирующи-ми цены на импортные товары (продукцию). Перечисленные аналитические данные можно учитывать на счете 68, субсчет 5, но они отра-жают обороты только по дебету этого счета. Поэтому целесообразнее получать их, исходя из конкретной корреспонденции счетов. Например, дебет субсчета 68-5/001 и кредит определенного субсчета счета 19 "НДС по приобретенным цен-ностям". Для этого при составлении рабочего плана счетов нужно определить, какие субсчета будут открыты к счету 19 и в разрезе каких аналитических данных нужно будет вести учет.

Предъявлять НДС к зачету следует только после оплаты материалов поставщику и оприхо-дования их на склад. Значит, необходимо вести учет НДС приходящегося на оприходованные, но неоплаченные материальные ценности, а также на оприходованные и оплаченные материальные ценности. Поэтому можно одну цифру номера субсчета к счету 19 отвести для оплачен-ных или неоплаченных материальных ценностей, что облегчит контроль главному бухгалтеру и внутренним аудиторам, так как проводки с кредита счета 19 в дебет субсчета 68-5/001 могут быть только с кредита субсчета к счету 19, имеющего признак "оплачено". Однако не-обходимы данные не только в разрезе оплачен-ных или неоплаченных оприходованных матери-альных ценностей, но и по группам материаль-ных ценностей, на которые приходится та или иная сумма НДС, в частности, на: приобретенные материальные ресурсы, МБП, работы, услуги) производственного характера, нематериальные активы, основные средства.

В зависимости от возможностей программы автоматизации бухгалтерского учета предпри-ятие само решает, будет оно выделять отдельный субсчет для сбора аналитических данных по выше перечисленным группам или будет соби-рать эту информацию в аналитическом разрезе.

Учет на счете 19 "НДС по приобретенным ценностям" можно организовать следующим образом.

Первая цифра номера субсчета будет обозна-чать, оплачены (2) или не оплачены (1) оприхо-дованные материальные ценности; НДС, уплаченный на таможне (3).

Вторая цифра будет показывать группу ма-териальных ценностей, к которой относится НДС: 1. НДС по материальным ресурсам, учи-тываемым на счете 10 "Материалы". 2. НДС по материальным ресурсам, учитываемым на сче-те 41 "Товары". 3. НДС по МБП. 4. НДС по работам (услугам) производственного харак-тера. 5. НДС по нематериальным активам. 6. НДС при осуществлении капитальных вложений. Та-ким образом, счет 19 "НДС по приобретенным ценностям" будет иметь следующие субсчета: 19-11 "НДС по неоплаченным, но оприходован-ным материалам", 19-12 "НДС по неоплачен-ным, но оприходованным товарам", 19-13 "НДС по неоплаченным, но оприходованным МБП", 19-14 "НДС по работам (услугам производствен-ного характера) принятым, но неоплаченным", 19-15 "НДС по приобретенным, но неоплаченным нематериальным активам", 19-16 "НДС по при-обретенным, но неоплаченным капиталовложе-ниям", 19-21 "НДС по оплаченным и оприходо-ванным материалам", 19-22 "НДС по оплаченным товарам", 19-23 "НДС, оплаченный за МБП", 19-24 "НДС, оплаченный за работы (услуги) производственного характера", 19-25 "НДС, оплачен-ный по нематериальным активам", 19-26 "НДС, оплаченный при осуществлении капиталовложе-ний", 19-30 "НДС, уплаченный на таможне". Внутри каждого субсчета можно вести аналити-ческий учет по видам материалов, договорам, счетам, поставщикам и т.п.

Наличие таких аналитических данных позво-лит, по оборотам дебета счета, 68 "Расчеты с бюджетом", субсчёт 5 "По НДС", подсубсчет "Налог" и кредита соответствующего субсчета к счету 19 заполнять "Расчет (налоговую деклара-цию) по налогу на добавленную стоимость" и делать необходимые выборки для анализа дея-тельности организации.

НДС, уплаченный на таможне, подлежит возмещению после его уплаты и оприходования материальных ценностей на склад, независимо от того, были они оплачены или нет. На осно-вании таможенной декларации на получение материальных ценностей нужно дебетовать суб-счет 19-30 "НДС, уплаченный на таможне" и кредитовать, субсчет 68-9 "Расчеты с бюдже-том по таможне .(импортная пошлина, НДС)", а на основании приемного акта -- дебетовать субсчет 68-5 "Расчеты с бюджетом по НДС", подсубсчет 001 "Налог" и кредитовать субсчет 19-30 "НДС, уплаченный на таможне". Выполнять такие проводки можно на компьютерах с при-менением различных пакетов бухгалтерских про-грамм, которые позволяют делать сразу несколь-ко бухгалтерских проводок.

При такой постановке учета финансовая служба и руководители организации будут иметь всю информацию, необходимую для анализа; упростится подготовка данных для составления "Расчета (налоговой декларации) по налогу на добавленную стоимость", ф. 2 приложения к балансу при составлении квартальной отчетно-сти; легче контролировать правильность предъ-явления бюджету уплаченного НДС за материальные ресурсы, что будет способствовать уменьшению штрафных санкций при .проведении налоговых проверок.

1.1.3. Оформление первичных документов для зачета налога на добавленную стоимость

В соответствии с п. 1 ст. 7 Закона РФ от 6 декабря 1991 года "О налоге на добавленную стоимость" в расчетных документах на реализуемые товары (работы, услуги) сумма налога указывается отдельной строкой, а в соответствии с п. 2 упомянутой статьи сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая внесению в бюджет, определяется как разница между суммами налога, полученными от покупателей за реализованные им товары (работы, услуги), и суммами налога, фактически уплаченными поставщикам за материальные ресурсы (работы, услуги), стоимость которых относится на издержки производства и обращения.

Значит, для зачета суммы налога на добавленную стоимость, уплаченной поставщикам, требуется выделения этого налога в расчетных документах. В соответствии с п. 16 Инструкции Госналогслужбы РФ от 11 октября 1995 года N 39 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость" к расчетным документам отнесены поручения, требования-поручения, требования, а также к ним приравнены реестры чеков, реестры на получение средств с аккредитива, приходные кассовые ордера. Указание п. 16 упомянутой Инструкции о выделении сумм НДС в этих расчетных и приравненных к ним документах соответствует Закону.

Этот же пункт требует выделения сумм налога на добавленную стоимость в первичных учетных документах (счетах, счетах-фактурах, накладных, актах выполненных работ и др.), если расчеты произведены без использования платежных поручений, требований-поручений, требований, реестров чеков, аккредитивов и приходных кассовых ордеров. Необходимо отметить, что упомянутые расчетные и приравненные к ним документы не всегда применяются при расчетах с использованием векселей и путем зачета взаимных требований, а также при бартерных поставках товаров (работ, услуг). К примеру, при бартерных поставках (при товарообмене) могут быть составлены следующие первичные документы, подтверждающие выполнение обязательств по договору:

- поставщиками материальных ресурсов - акты и накладные на отпуск товаров и материалов, акты на приемку-передачу основных средств;

- подрядчиками и исполнителями работ и услуг - акты приемки-передачи работ; акты, подтверждающие выполнение услуг.

Могут быть составлены и унифицированные документы, включающие в себя как накладные, так и счета (к примеру, товарно-транспортные накладные на грузовые автоперевозки). Унифицированные документы могут включать в себя и заказы-наряды, заключения и т.д. Если упомянутые первичные документы не содержат показателей, обязательных для счетов-фактур, то есть отпускную цену единицы и всех отпущенных товаров (работ, услуг), надбавки, сборы и налоги, общую сумму к платежу, дополнительно составляется счет (счет-фактура) или платежное требование со спецификацией.

При бартерных поставках и при расчетах с использованием векселей обычно составляются счета-фактуры или счета. При расчетах путем зачета взаимных требований к актам (протоколам, письмам) о зачете прикладываются счета (счета-фактуры) или платежные требования.

Поэтому порядок заполнения первичных документов при бартерных сделках и зачете взаимных требований, а также при использовании векселей, установленный п. 16 Инструкции N 39, соответствует традициям оформления первичных документов и необходимости правильного исчисления налога на добавленную стоимость.

В то же время, для крупных предприятий буквальное толкование требований п. 16 Инструкции N 39 недопустимо, поскольку это лишит их оперативности в деятельности, усилит бюрократизм аппарата управления.

У крупных предприятий подразделения, отпускающие товар, разбросаны, поэтому руководство предприятий в накладных указывает количество товаров, разрешенных к отпуску, то есть максимально допустимое значение (лимит). Фактически может быть отпущено меньшее количество товара или товар другой модификации и качества, удовлетворяющих покупателя. И крупные предприятия на основании накладных, содержащих такие показатели, как наименование покупателя, наименование товара, сорт, учетная цена и учетная сумма отпущенного товара, составляют счета-фактуры или расчетные документы (платежные требования, требования-поручения), включающие всю информацию, отвечающую потребностям как покупателей, так и налоговых органов.

Если после отпуска товаров заставлять покупателей дооформлять накладные в финансово-сбытовом отделе или бухгалтерии поставщика, это приведет к простоям транспорта и нерациональному использованию рабочего времени. Поэтому если в счете-фактуре или в платежном требовании сумма налога на добавленную стоимость выделена, необязательно выделять ее в накладной или в акте, так как в этом случае зачет взаимных требований, расчеты при бартерных поставках и с применением векселей производятся на основании счетов-фактур или платежных требований, а сами накладные и акты являются лишь документом, подтверждающим отпуск (передачу) товара (работ) или оказание услуг.

Страницы: 1, 2, 3